Eigentumswohnung Betriebsvermögen?

Eine Eigentumswohnung, deren Anschaffung zwar betrieblich veranlasst ist, die jedoch nicht unmittelbar für eigenbetriebliche Zwecke genutzt wird und insbesondere keine endgültige Funktionszuweisung zum Fortbestand des Betriebes erhält, gehört nicht zum notwendigen Betriebsvermögen einer in GbR betriebenen Architektengemeinschaft. Grund: Das Wirtschaftsgut muss "zum Einsatz im Betrieb bestimmt sein.

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Bild: sebra/stock.adobe.com
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Aus dem Tatbestand

Die Beteiligten streiten darum, ob die 1991 fertig gestellte, in
der ... in Berlin belegene Eigentumswohnung zum notwendigen Betriebsvermögen
der von den Klägern in Gesellschaft bürgerlichen Rechts
(GbR) freiberuflich betriebenen Architektenpraxis gehört.

Von dieser Einordnung hängt ab, ob die in den Streitjahren
erzielten Ergebnisse als Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung
– so die Kläger – oder im Rahmen der Einkünfte
aus selbständiger Arbeit zu berücksichtigen sind, wie
der Beklagte meint. Letzteres hätte zur Folge, dass bei einer
späteren Entnahme der Wohnung aus dem Betriebsvermögen
ein etwaiger Entnahmegewinn zu versteuern wäre.

Die Kläger sind die alleinigen Mitunternehmer der ... GbR.
Sie erzielen Einkünfte aus selbständiger Arbeit aus ihrer
freiberuflichen Tätigkeit als Architekten. Der Gewinn wird
durch Einnahmen-Überschussrechnung nach § 4 Abs. 3 Einkommensteuergesetz
(EStG) ermittelt.

Das Architektenbüro befand sich bis zum 31. Dezember 1992
in den gemieteten Wohnräumen in der .... Zum 1. Januar 1993
erfolgte die Verlegung in die .... Wegen der in Berlin gültigen
Zweckentfremdungs-Verbots-Verordnung (ZwVbVO) beantragten die Kläger
mit Schreiben vom 10. Oktober 1990 beim Bezirksamt ... die Wohnung
in der ... weiterhin als Architekturbüro nutzen zu dürfen.
Daraufhin erteilte das Bezirksamt mit Schreiben vom 18. Dezember
1990 die Genehmigung für die zweckfremde Nutzung der Wohnung,
die mit diversen Auflagen verknüpft war. Danach sollten die
Kläger insbesondere Ersatzwohnraum schaffen und ausschließlich
zu Wohnzwecken vermieten. Für die Dauer der Zweckentfremdung
musste der Ersatzwohnraum im Eigentum der Kläger verbleiben.
Außerdem wurden die Kläger ab dem 1. Januar 1991 zur
Zahlung einer Ausgleichsabgabe in Höhe von 319 DM monatlich
bis zur Fertigstellung des Ersatzwohnraumes verpflichtet. Bei Nichterfüllung
der Auflagen hatte die Genehmigung widerrufen werden können.

Mit Vertrag vom 30. November 1990 erwarben die Kläger daraufhin
das Eigentum an der noch zu errichtenden Eigentumswohnung des Dachgeschosses
des Hauses ..., die am 30. Dezember 1991 fertig gestellt wurde.
Die Wohnung wurde am 1. April 1992 an einen Arbeitnehmer der Kläger
vermietet, der jedoch wegen erheblicher Beeinträchtigung durch
die Umbauten an den übrigen Gebäudeteilen erst ab 1993
Miete zahlen musste.

Bei der für die Jahre 1989 bis 1992 durchgeführten Betriebsprüfung
wurde unter anderem im Bericht vom 17. September 1996 die in 1991
fertig gestellte Eigentumswohnung in der als zum notwendigen Betriebsvermögen
gehörend behandelt. Dies hatte zur Folge, dass die im Jahr
1991 in Höhe von 19.674 DM und im Jahr 1992 in Höhe von
52.207 DM erzielten negativen Ergebnisse nicht, wie von den Klägern
erklärt, als Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung
bei der Einkommensteuerveranlagung der Eheleute, sondern bei der
Gesellschaft im Rahmen der Ermittlung der Einkünfte aus selbständiger
Arbeit berücksichtigt wurden.

Der Beklagte stellte mit gesondertem und einheitlichen Feststellungsbescheid
vom 10. Februar 1997 die Einkünfte aus selbständiger Arbeit
für 1991 in Höhe von ... und für 1992 in Höhe
von ... fest.

Zur Begründung des hiergegen fristgerecht erhobenen Einspruchs
trugen die Kläger Folgendes vor:

Nach der Definition in den Einkommensteuerrichtlinien (EStR) gehöre
die Eigentumswohnung nicht zum notwendigen Betriebsvermögen,
da sie nicht ausschließlich und unmittelbar für eigenbetriebliche
Zwecke genutzt oder bestimmt gewesen sei. Vielmehr sei nur eine
mittelbare Beziehung zur Architekturtätigkeit gegeben. Da die
Eigentumswohnung in einem gewissen objektiven Zusammenhang mit dem
Betrieb stehe und ihn zu fördern bestimmt und geeignet sei,
sähen die EStR dafür die Einordnung des Wirtschaftsguts
als gewillkürtes Betriebsvermögen vor. Weil die Kläger
als Überschussrechner jedoch kein gewillkürtes Betriebsvermögen
bilden könnten, sei die Eigentumswohnung weiterhin als Privatvermögen
zu behandeln. Auch durch die Vermietung der Eigentumswohnung an
einen Arbeitnehmer ergäbe sich kein enger betrieblicher Funktionszusammenhang
und somit keine Zuordnung zum notwendigen Betriebsvermögen;
es habe nämlich nicht die Absicht bestanden, den Arbeitnehmer
durch die Vermietung besonders an den Betrieb zu binden. Die Vermietung
an diesen sei zufällig erfolgt. Nach Auszug des Mitarbeiters
sei die Wohnung an keinen anderen Mitarbeiter des Betriebes vermietet
worden. Dies mache deutlich, dass die Kläger der Eigentumswohnung
in der ... keine Funktion im Sinne der betrieblichen Nutzung zugewiesen
hätten. Auch im Hinblick auf das Urteil des Bundesfinanzhofs
(BFH) vom 6. März 1991 (Az. X R 57/88, Bundessteuerblatt -BStBl-
II 1991, 829) könne die Wohnung nicht dem notwendigen Betriebsvermögen
zugeordnet werden, da die Kläger die Wohnung nicht für
ihre eigenen betrieblichen Zwecke genutzt und ihr auch keine sinnvolle
betriebliche Funktion zum Architekturbüro zugewiesen hätten.

Im Übrigen sei für die typische freiberufliche Architekturleistung
Büroraum notwendig, der in der ... vorhanden gewesen sei. Durch
das Eingreifen des Bezirksamtes ... sei die unmittelbar und für
eigenbetriebliche Zwecke notwendige Mietraumnutzung in der ... nur
noch möglich gewesen, wenn zusätzlich Wohnfläche
geschaffen werden. Dies sei durch den Erwerb der Eigentumswohnung
in der ... geschehen. Somit habe die Wohnung das Fortbestehen der
Mietraumnutzung in der ... gesichert. Die Wohnung sei deshalb wie
ein privates Festgeldkonto zur Absicherung des Betriebsmittelkredites
zu sehen. Auch in diesem Fall würde das private Festgeldkonto
nur zum gewillkürten Betriebsvermögen zählen. Da
für Überschussrechner kein gewillkürtes Betriebsvermögen
gebildet werden könne, stelle die Eigentumswohnung privates
Vermögen der Kläger dar.

Der Beklagte wies den Einspruch mit Einspruchsentscheidung vom
13. Januar 2000 als unbegründet zurück.

Darin führte er im Wesentlichen Folgendes aus:

Nach der neueren Rechtsprechung des BFH gehörten zum notwendigen
Betriebsvermögen alle Wirtschaftsgüter, die in dem Sinne
dem Betrieb dienten, dass sie objektiv erkennbar (endgültig)
zum unmittelbaren Einsatz im Betrieb selbst bestimmt seien (BFH,
Urteil vom 6. März 1991, BStBl II 1991, 829). Für die
Zuordnung zum notwendigen Betriebsvermögen sei hiernach entscheidend,
dass das Wirtschaftsgut funktional auf den Einsatz im Betrieb ausgerichtet
und diese Bestimmung objektiv erkennbar sei. Abzustellen sei auf
die tatsächliche Zweckbestimmung, also die konkrete Funktion
des Wirtschaftsguts im Betrieb. Beim gewillkürten Betriebsvermögen
sei hingegen der funktionale Bezug zum Betrieb insofern schwächer
ausgeprägt, als er keine endgültige Funktionszuweisung
voraussetze. Gewillkürtes Betriebsvermögen erfasse danach
Wirtschaftsgüter, deren betriebliche Verwendung möglich
sei.

Dem Vorbringen der Kläger, die Eigentumswohnung als gewillkürtes
Betriebsvermögen anzusehen mit der Auswirkung, dass diese weiterhin
zum Privatvermögen gehöre, weil bei Überschussrechnern
gewillkürtes Betriebsvermögen nicht gebildet werden könne,
könne nicht gefolgt werden. Die Rechtsprechung verlange bei
jeder Art von Betriebsvermögen einen betrieblichen Zusammenhang.
Insofern könne die Frage, ob die Wohnung gewillkürtes
oder notwendiges Betriebsvermögen sei, dahingestellt bleiben,
denn gewillkürtes Betriebsvermögen sei eben auch Betriebsvermögen.
Grundsätzlich interessiere nur die Frage, ob die Wohnung zum
Betriebsvermögen gehöre oder nicht.

Da die Qualifizierung von Wirtschaftsgütern zum notwendigen
Betriebsvermögen nicht einmal voraussetze, dass diese für
den Betrieb notwendig, wesentlich oder gar unentbehrlich seien,
sei davon auszugehen, dass die Eigentumswohnung bei ihrem Erwerb
Betriebsvermögen geworden sei. Zum Betriebsvermögen gehörten
alle Wirtschaftsgüter, die aus betrieblicher Veranlassung angeschafft,
hergestellt oder eingelegt würden. Eine betriebliche Veranlassung
liege vor, wenn ein objektiver wirtschaftlicher und tatsächlicher
Zusammenhang mit dem Betrieb bestehe. Für die Zuordnung zum
notwendigen Betriebsvermögen sei die endgültige Funktionszuweisung
zum Betrieb entscheidend. Die Kläger hätten die streitbefangene
Wohnung nicht erworben, um Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung
zu erzielen, sondern um den Architekturbetrieb unverändert
fortführen zu können. Ohne den Erwerb der Wohnung und
die damit verbundenen Auflagen hätten die Kläger wegen
der zweckfremden Nutzung der Räume in der ... den Betrieb nicht
fortführen können. Durch ihren Entschluss, die Auflagen
des Bezirksamtes zu erfüllen, hätten sie der Wohnung eine
ihrem Betrieb dienende Funktion endgültig zugewiesen und somit
dem Wirtschaftsgut die für die Betriebsvermögenseigenschaft
maßgebende Bedeutung für ihren Betrieb zugeteilt. Nur
durch den Erwerb der Eigentumswohnung in der ... habe der Architekturbetrieb
in der ... aufrechterhalten werden können. Die Eigentumswohnung
gehöre deshalb zum notwendigen Betriebsvermögen der Kläger.

Zur Begründung der hiergegen fristgerecht erhobenen Klage
führen die Kläger ergänzend zu ihrem Vorbringen am
Einspruchsverfahren Folgendes aus:

Der Beklagte übersehe in der Begründung seiner Einspruchsentscheidung,
dass es zentral auf die Frage der Unmittelbarkeit des Einsatzes
im Betrieb ankomme. Die Ausführungen des Beklagten, dass die
Rechtsprechung bei jeder Art von Betriebsvermögen einen betrieblichen
Zusammenhang verlangen, seien zutreffend. Die Schlussfolgerung indes,
es könne dahingestellt bleiben, ob die Eigentumswohnung gewillkürtes
oder notwendiges Betriebsvermögen sei, sei unverständlich,
da diese Frage ein Teil der Problemstellung sei. Um zwischen notwendigem
und gewillkürtem Betriebsvermögen unterscheiden zu können,
müsse die von der Rechtsprechung geforderte Funktionszuweisung
untersucht werden. Da die Eigentumswohnung nicht unmittelbar den
Klägern diene und somit kein notwendiges Betriebsvermögen
gegeben sei, bleibe die Frage zu klären, inwieweit gewillkürtes
Betriebsvermögen vorliege. Dies zu prüfen erübrige
sich jedoch, da die Kläger ihren Gewinn nach § 4 Abs. 3 EStG
ermittelten und bei dieser Art der Gewinnermittlung gewillkürtes
Betriebsvermögen nicht gebildet werden könne. Es verbleibe
somit nur die Möglichkeit, die Eigentumswohnung als Wirtschaftsgut
des Privatvermögens zu behandeln und die Verluste aus den Jahren
1991 und 1992 nicht bei den Einkünften aus selbständiger
Arbeit zu erfassen.

Im Übrigen könne die Auflage der Wohnungsbehörde,
eine Eigentumswohnung zu schaffen, nicht dazu dienen, dass der Leistungsprozess
unmittelbar betroffen werden. Erst wenn die Auflage nicht erfüllt
worden wäre, hätte die Wohnungsbehörde das Bleiberecht
aus dem Mietvertrag aufheben müssen und erst dann wären
die Mieträume geräumt worden und die Architektentätigkeit
beeinträchtigt gewesen. Hier sei allenfalls ein rechtlicher
Zusammenhang gegeben, der auf der einen Seite mit der Aufrechterhaltung
des Mietvertrages und auf der anderen Seite mit der behördlichen
Auflage zu tun habe. Diesen Gedankengang des rechtlichen Zusammenhangs,
der aber keinen wirtschaftlichen Zusammenhang schaffe, zeige der
BFH in seinem im BStBl II 1997, 772 veröffentlichten Urteil
auf, wenn dort darauf verwiesen werden, dass die Beleihung oder
dingliche Belastung für betrieblich Zwecke ein Wirtschaftsgut
des Privatvermögens nicht notwendig zum Betriebsvermögen
umfunktioniere. Die behördliche Auflage als Rechtsakt zum Mietvertrag
der GbR ... in der ... sei nichts anderes als der Rechtsakt der
Beleihung. Die Eigentumswohnung sei der belastete Vermögensgegenstand,
die im Privatvermögen gehalten werde. Eine Zuordnung zum Betriebsvermögen
sei daher nicht gegeben. Die Auseinandersetzung des Beklagten mit
all den Definitionsbestandteilen für die Einordnung der Eigentumswohnung
als notwendiges Betriebsvermögen führe in die falsche
Richtung und zum falschen Ergebnis. Die hier vorgetragene Argumentation
habe sich erst im Nachhinein durch die Beschäftigung mit dem
Begriffsinhalt des "unmittelbaren Dienens" eines Wirtschaftsgutes
für den Betrieb ergeben. Alle bisher angestellten Überlegungen
der beteiligten Seiten führten in die falsche Richtung.

Die Kläger beantragen, den Bescheid über die gesonderte
und einheitliche Feststellung der Einkünfte aus selbständiger
Arbeit für 1991 und 1992 vom 10. Februar 1997 in Gestalt der
hierzu ergangenen Einspruchsentscheidung vom 13. Januar 2000 dahingehend
zu ändern, dass die in 1991 und 1992 erzielten Ergebnisse aus
der Vermietung der in der ... in Berlin belegenen Eigentumswohnung
nicht als Einkünfte aus selbständiger Tätigkeit erfasst
werden.

Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen.

Zur Begründung bezieht es sich zunächst auf die Ausführungen
in seiner Einspruchsentscheidung.

Ergänzend weist er insbesondere daraufhin, dass das vom Prozessbevollmächtigten
der Kläger zitierte Urteil des BFH vom 29. Juli 1997 (BStBl
II 1997, 772) auf den vorliegenden Fall nicht anzuwenden sei. Zwar
könne ein im Privatvermögen befindliches Wirtschaftsgut
zur Sicherung betrieblicher Verbindlichkeiten dinglich belastet
oder beliehen werden, ohne zur Folge zu haben, dass dadurch das
Wirtschaftsgut zum notwendigen Betriebsvermögen umqualifiziert
werden. Die Belastung schaffe dann nur einen rechtlichen, keinen
wirtschaftlichen Zusammenhang. Im vorliegenden Fall gehöre
die Eigentumswohnung jedoch bisher nicht zum Privatvermögen
der Kläger. Sie sei weder für betriebliche Zwecke umfunktioniert
noch für betriebliche Zwecke belastet worden, sondern sei aus
betrieblichen Gründen angeschafft worden. Sie habe auch nicht
zur Sicherung betrieblicher Verbindlichkeiten gedient.

Ebenso führten die Ausführungen der Kläger zum Begriff
"unmittelbar dienen" nicht dazu, die Eigentumswohnung
dem Privatvermögen zuzuordnen. Das Merkmal des "unmittelbaren
Dienens" solle die besonders enge Beziehung zum Betrieb zum
Ausdruck bringen. Dem Wirtschaftsgut müsste nach seiner Art
und den Vorstellungen des Unternehmers eine nicht nur mögliche,
sondern sichere, nicht unwesentliche Funktion im Rahmen der Betriebsführung
zukommen. Die Bedeutung für den Betrieb sei maßgebend
dafür, ob ein Wirtschaftsgut notwendiges Betriebsvermögen
sei. Die Eigentumswohnung habe die Funktion, den Architekturbetrieb
in den zweckentfremdeten, gemieteten Wohnräumen fortführen
zu können.

Dem Gericht haben bei seiner Entscheidung ein Band der vom Beklagten
unter der Steuernummer ... geführten Feststellungsakten sowie
ein Band Betriebsprüfungsberichte vorgelegen.

Aus den Entscheidungsgründen

Die Klage ist zulässig.

Insbesondere fehlt nicht die Beschwer, obwohl sich für die
Kläger aus der Einbeziehung der negativen Einkünfte aus
der Vermietung der Eigentumswohnung in die gesonderte und einheitliche
Feststellung der Einkünfte der GbR ... keine konkrete höhere
Steuerfestsetzung in den Streitjahren ergibt. Im Feststellungsverfahren
ist eine Beschwer nämlich schon dann zu bejahen, wenn sich
der Steuerpflichtige – wie hier die Kläger – gegen
die Zuordnung von Einkünften zu einer bestimmten Einkunftsart
wendet (vgl. Gräber/von Groll, Kommentar zur Finanzgerichtsordnung,
§ 40 FGO, Tz. 93).

Die Klage ist auch begründet.

Der Bundesfinanzhof hat sich in seiner Rechtsprechung zur Zugehörigkeit
von Grundstücken bzw. anderer Wirtschaftsgüter zum notwendigen
Betriebsvermögen folgendermaßen geäußert:

In seiner Entscheidung vom 1. Dezember 1976 heißt es wörtlich:
"Fremdvermietete Grundstücke ... sind ihrer Zweckbestimmung
nach weder notwendiges Privatvermögen noch notwendiges Betriebsvermögen;
letzteres deshalb nicht, weil sie nicht objektiv erkennbar zum unmittelbaren
Einsatz im Betrieb selbst bestimmt sind (unter Hinweis auf frühere
Rechtsprechung) ..." (I R 74/74, Sammlung der Entscheidungen
des Bundesfinanzhofs – BFHE- 121/135, BStBl II 1977, 315, 317).

Nach einem Urteil vom 15. April 1981 gehören Grundstücke
oder Grundstücksteile zum notwendigen Betriebsvermögen,
wenn sie unmittelbar für eigenbetriebliche Zwecke genutzt werden
(IV R 129/78, BFHE 133/282, BStBl. II 1981, 618, 619).

Wenn allerdings der Erwerb eines Grundstücks in der Zwangsversteigerung
der Rettung einer betrieblichen Forderung dient, so gelangt das
Grundstück auch dann im Erwerbszeitpunkt in das Betriebsvermögen,
wenn es nicht zum Einsatz im Betrieb bestimmt ist (vgl. BFH, Urteil
vom 11. November 1987, I R 7/84, BFHE 152/84, BStBl II 1988, 424).
In der Entscheidung heißt es im einzelnen: "Die Begriffsbestimmung
des Betriebsvermögens beruht auf dem aus § 4 Abs. 4 EStG abgeleiteten
Veranlassungsprinzip. Zum Betriebsvermögen rechnen hiernach
alle Wirtschaftsgüter, die betrieblich veranlasst angeschafft,
hergestellt oder eingelegt werden. Eine betriebliche Veranlassung
liegt vor, wenn ein objektiver wirtschaftlicher oder tatsächlicher
Zusammenhang mit dem Betrieb besteht. Dieser Zusammenhang mit dem
Betrieb wird nicht nur durch die Widmung eines angeschafften Gegenstandes
zu betrieblichen Zwecken begründet, er wird auch unabhängig
von der tatsächlichen oder beabsichtigten Nutzung des Gegenstandes
dadurch hergestellt, dass der Anschaffungsvorgang als solcher betrieblich
veranlasst ist. In diesem Fall ist der Zugang des angeschafften
Gegenstandes zum Betriebsvermögen notwendige Folge des betrieblich
veranlassten Erwerbs."

Ausgehend auch von dieser Entscheidung hat der BFH in einem neueren
Urteil vom 6. März 1991 folgende Präzisierungen der Definition
des dem notwendigen Betriebsvermögen zugehörigen Wirtschaftsguts
vorgenommen:

"Wirtschaftsgüter des Betriebsvermögens ... sind
notwendiges Betriebsvermögen, wenn und soweit sie unmittelbar
für eigene betriebliche Zwecke genutzt werden. Sie müssen
objektiv erkennbar zum unmittelbaren Einsatz im Betrieb selbst bestimmt
sein. Das Wirtschaftsgut muss, wenn auch nicht unentbehrlich oder
notwendig i.S. von "erforderlich", so doch in gewisser
Weise sich auf den Betriebsablauf beziehen und ihm zu dienen bestimmt
sein. Abzustellen ist auf die tatsächliche Zweckbestimmung,
also die konkrete Funktion des Wirtschaftsguts im Betrieb. Die Bestimmung
erfordert eine endgültige Funktionszuweisung; ..." (Az.
X R 57/88, BFHE 164/246, BStBl II 1991, 829).

Gemessen an dieser Rechtsprechung hat die Klage Erfolg.

Dem Beklagten ist zwar darin zu folgen, dass die Anschaffung der
Eigentumswohnung offenkundig durch den Wunsch der Kläger veranlasst
war, ihr Architekturbüro zunächst in den gemieteten Räumen
in ... in Berlin weiterbetreiben zu können, was rechtlich nur
zulässig war, nachdem sie zur Erfüllung der Auflage des
Bezirksamts die streitbefangene Eigentumswohnung als Ersatzwohnraum
angeschafft hatten. Bei isolierter Heranziehung der Entscheidung
des BFH vom 11. November 1987 (a.a.O.) könnte man deshalb u.U.
zu der Auffassung gelangen, dass dieser Zusammenhang schon genügt,
um eine betriebliche Veranlassung des Anschaffungsvorgangs nach
§ 4 Abs. 4 EStG und damit auch die Zugehörigkeit der Eigentumswohnung
zum notwendigen Betriebsvermögen annehmen zu können.

Der erkennende Senat hält den hier zu entscheidenden Sachverhalt
jedoch zum einen für nicht vergleichbar mit dem Fall, der dem
Urteil des BFH vom 11. November 1987 zugrunde lag: Die Anschaffung
der Eigentumswohnung als Ersatzwohnraum war als solche keine eigentliche
betriebliche Tätigkeit im Rahmen des Architektenbüros,
sondern beruhte vielmehr darauf, dass die Kläger durch eine
behördliche Auflage verpflichtet waren, Ersatzwohnraum zu beschaffen.
Demgegenüber befand sich der Unternehmer bei dem vom BFH entschiedenen
Fall in der Situation, dass er seine betriebliche Forderung nur
mit Hilfe des so genannten betrieblich veranlassten Rettungserwerbs
zu realisieren vermochte. Der BFH stellt indes in dieser Entscheidung
maßgeblich darauf ab, dass die Realisierung der betrieblichen
Forderung auch eine typische betriebliche Tätigkeit darstellt,
was für die Anschaffung einer Eigentumswohnung aus den aufgezeigten
Gründen nicht gleichermaßen gelten kann.

Darüber hinaus ist die vorgenannte Entscheidung des BFH aber
auch im Lichte der im Übrigen zitierten einschlägigen
Rechtsprechung zu verstehen, woraus sich ergibt, dass die möglicherweise
betrieblich veranlasste Anschaffung eines Wirtschaftsguts alleine
nicht genügen soll, um die Zugehörigkeit zum notwendigen
Betriebsvermögen bejahen zu können. Wie bereits zuvor
dargestellt, kommt es maßgeblich auf den objektiv erkennbaren
unmittelbaren Einsatz des Wirtschaftsguts im Betrieb an. Insbesondere
in seiner neueren Rechtsprechung fordert der BFH, dass das Wirtschaftsgut
eine konkrete Funktion im Betrieb im Sinne einer endgültigen
Funktionszuweisung erhalten müsse (vgl. BFH, Urteil vom 6.
März 1991, a.a.O.). Hier ist die Eigentumswohnung zwar angeschafft
worden, um für einen vorübergehenden Zeitraum durch ihre
Existenz außerhalb des Architekturbüros den sanktionslosen
Fortbetrieb desselben in den angemieteten Räumen zu ermöglichen.
Eine konkrete Funktion in dem Architekturbüro selbst hat die
Eigentumswohnung jedoch nicht eingenommen; insbesondere hat sie
aber auch keine endgültige Funktionszuweisung in der Form erhalten,
dass sie auf Dauer dem Fortbestand des Betriebes gedient hätte.
Letzteres ergibt sich augenfällig aus dem Umstand, dass das
Architekturbüro zwei Jahre später in andere Räume
verlegt wurde, ohne dass es hierfür auf die Existenz der Eigentumswohnung
angekommen wäre.

Auch in der einschlägigen Kommentierung wird im Übrigen
für die Annahme von notwendigem Betriebsvermögen gefordert,
dass das betreffende Wirtschaftsgut zum Einsatz im Betrieb bestimmt
ist, wenn es auch nicht unentbehrlich für den Betrieb sein
muss; bei einem ungenutzten Grundstück wird die Zugehörigkeit
zum notwendigen Betriebsvermögen beispielsweise bejaht, wenn
es nach konkreten Plänen später mit einem Betriebsgebäude
bebaut werden oder als Anlageobjekt dienen soll (vgl. hierzu Schmidt/Heinicke,
Kommentar zum Einkommensteuergesetz, 19. Aufl., § 4 Rdnr. 143).
An einem mit diesen Sachverhalten vergleichbaren objektiv erkennbaren
konkretem Einsatz der Eigentumswohnung im Betrieb der Architekten
fehlt es hier.

Auch der Beklagte hat im Übrigen keine Einwendungen gegen
die in der mündlichen Verhandlung geäußerte Auffassung
des Senats erhoben, dass die Vermietung der Eigentumswohnung an
einen Betriebsangehörigen in diesem Zusammenhang nicht entscheidungserheblich
ist.

Nach alledem schließt sich der Senat der Meinung der Kläger
an, wonach die Eigentumswohnung nicht zum notwendigen Betriebsvermögen
der Architektengemeinschaft gehört. Da es entsprechend dem
Vortrag der Kläger im Rahmen der Einnahmen-Überschussrechnung
nach § 4 Abs. 3 EStG kein gewillkürtes Betriebsvermögen
gibt, ist die Wohnung demnach dem Privatvermögen der Kläger
zuzuordnen (vgl. hierzu statt vieler Schmidt/Heinicke, a.a.O., §
4 EStG Tz. 166). Dies hat zur Folge, dass die aus der Eigentumswohnung
erwirtschafteten negativen Ergebnisse erklärungsgemäß
als Werbungskostenüberschüsse bei den Einkünften
aus Vermietung und Verpachtung zu erfassen sind.

Im Ergebnis kann daher dahingestellt bleiben, ob die aus dem zitierten
Urteil des BFH vom 29. Juli 1997 genannten Rechtsgrundsätze
auch auf den hier zu entscheidenden Sachverhalt übertragbar
sind (vgl. BFH, Az. IX R 89/94, BStBl II 1997, 772).

Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung
-FGO.

Den Streitwert hat das Gericht nach §§ 25, 13 Gerichtskostengesetz
(GKG) unter Berücksichtigung der Sachanträge der Beteiligten
bestimmt.

Die Entscheidungen über die vorläufige Vollstreckbarkeit
und die Abwendungsbefugnis des Beklagten ergeben sich aus §§ 151
Abs. 1 und 3 FGO, 708 Nr. 10 und 711 ZPR.

Die Zulassung der Revision beruht auf § 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO.
 

Gericht: FG Berlin
Aktenzeichen: 1 K 1044/00

Redaktion (allg.)

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