Höhere Abschreibung?

Nicht immer beträgt der Abschreibungssatz bei vermieteten Gebäuden oder Eigentumswohnungen 2 oder 2,5 % jährlich. Diese Prozentsätze sind von einer Nutzungsdauer von 50 Jahren abgeleitet, die als Normalfall gelten - bei Gebäude-Fertigstellungen vor 1925 sind es 40 Jahre. Wechselt der Eigentümer, beginnen die Fristen für den Käufer neu zu laufen. Sollte es Gründe geben, dass zum Kaufzeitpunkt der Immobilie die tatsächliche Nutzungsdauer weniger als 40 oder 50 Jahre beträgt, kann jedoch auch ein höherer Abschreibungssatz angewandt werden. Das spart Steuern. Wie Wüstenrot mitteilt, ist zwar nach Auffassung des Gerichts eine kürzere Nutzungsdauer, als sie sonst typisch ist, nachzuweisen. Strenge Anforderungen sind daran aber nicht mehr zu stellen. Es kann grundsätzlich von der Schätzung des Eigentümers ausgegangen werden, der die Verhältnisse am besten kennt. Im entschiedenen Fall brachte das Gutachten eines vereidigten Sachverständigen den Nachweis.

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Bild: Andrey Popov/stock.adobe.com
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Aus dem Tatbestand

Die Beteiligten streiten über den Abschreibungszeitraum bei
einem Gebäude sowie über die Anerkennung einer Unterbeteiligung
an einer Gesellschaft bürgerlichen Rechts mit Einkünften
aus Vermietung und Verpachtung.

 

I.

Die Kläger erwarben durch Kaufvertrag vom 1. 12. 1989 das
im Jahr 1960 erbaute freistehende Büro- und Laborgebäude
P. Der Besitz sowie Nutzen und Lasten gingen ebenfalls am 1. 12.
1989 über. Der Kaufpreis betrug zuzüglich Anschaffungsnebenkosten
3.060.023 DM. Mit dem Verkäufer wurde ein Mietvertrag geschlossen,
wonach er unverändert alleiniger Nutzer des Gebäudes blieb.
Bei dem Verkäufer war für das Gebäude in allen Betriebsprüfungen
unbeanstandet ein AfA-Satz von 3 % als richtig anerkannt worden,
was für die Kaufentscheidung der Kläger bedeutsam war.

Im Einkommensteuerbescheid 1989 vom 24. 7. 1992 legte der Beklagte
ein AfA-Satz von 2 % zugrunde. Im Einspruchsverfahren stellte der
Beklagte den Klägern anheim, hinsichtlich des AfA-Satzes ein
aussagefähiges Gutachten einzureichen. Die Kläger legten
daraufhin ein Gutachten des öffentlich bestellten und vereidigten
Sachverständigen Architekten ... vom 5. 3. 1993 vor. Nach dem
aufgrund einer Ortsbesichtigung erstatteten Gutachten handelte es
sich bei dem Streitobjekt um ein Büro- und Laborgebäude
mit Untergeschoss, zwei Vollgeschossen und abschließendem
Flachdach in ortsüblicher Massivbauweise. Der Gutachter stellte
bautechnische Mängel hinsichtlich des Wärme- und Schallschutzes
sowie der Gebäudetechnik fest. Insbesondere der Wärmeschutz
ist unzureichend. Die gesamten Fenster sind nur einfach verglast.
Die Wärmedämmung im Bereich des Flachdaches ist entsprechend
der Bauzeit zu gering dimensioniert und führt zu erheblichen
Wärmeverlusten sowie mangelhaftem sommerlichem Wärmeschutz.
Die keramische Fassadenbekleidung kann bei nicht ausreichender Belüftung
der Räume zu bauphysikalischen Problemen führen, weil
die keramischen Beläge der Fassade nach außen hin die
Diffusion sperren. Der Taupunkt wird in soweit nach außen
verlagert, wodurch es zu Kondensat innerhalb des Mauerwerks kommen
kann. Die vorgehängten, großformatigen sind offensichtlich
zu Werbezwecken vom seinerzeitigen Eigentümer, einem Steinzeugunternehmen,
angebracht worden und führen wegen der Schadensanfälligkeit
zu erhöhtem Instandsetzungsaufwand. Die Gebäudetechnik
ist völlig veraltet. Die beiden erheblich überdimensionierten
Heizkessel, die nahezu 30 Jahre alt sind, dürften in absehbarer
Zeit erneuerungsbedürftig werden. Die Elektroversorgung reicht
für moderne Büroausstattung nicht mehr aus. Die sanitäre
Installation entspricht, was Aufteilung und Ausstattung anbetrifft,
nicht mehr heutigen Anforderungen.

In dem Gutachten wird ferner festgestellt, dass das zum Wertermittlungszeitpunkt
29 Jahre alte Gebäude ursprünglich als Labor- und Bürogebäude
der Steinzeugindustrie errichtet worden ist. Dementsprechend weist
die Aufteilung des Gebäudes Merkmale auf, die den besonderen
Verwendungszweck noch erkennen lassen. So ist beispielsweise das
gesamte Untergeschoss ursprünglich als Lager- und Laborfläche
gedacht, wird inzwischen jedoch als Bürofläche genutzt,
ohne eine ausreichende Belichtungsmöglichkeit. Im Erdgeschoss
waren ebenfalls physikalische Labore eingerichtet, was an den bürofremden
Fliesenbelägen noch zu erkennen ist. Die Einbauten für
die seinerzeit notwendige mechanische Entlüftung sind überflüssig
geworden. Dies gilt insbesondere auch für die mechanische Entlüftungsanlage
im Dachaufbau. Im übrigen dürfte die Büroaufteilung
jedoch ausreichend variabel sein, so dass bei entsprechenden Umbauten
mit überschaubarem Kostenaufwand eine nutzungsgerechte Aufteilung
möglich ist.

Der Gutachter misst dem Gebäude aus technisch wirtschaftlicher
Sicht eine Gesamtnutzungsdauer von 60 Jahren bei. Der Gutachter
verweist auf Fachliteratur, wonach man zu einem vertretbaren Ergebnis
bei der Ermittlung der gewöhnlichen Lebensdauer kommt, indem
man vom tatsächlichen Alter des Gebäudes amt Stichtag
ausgeht, die entsprechende Restlebensdauer schätzt und das
bereits erreichte Alter hinzurechnet. Der Gutachter schätzt
danach die Restlebensdauer des Gebäudes aus wirtschaftlicher
Sicht auf ca. 30 Jahre und somit die gewöhnliche Lebensdauer
auf etwa 60 Jahre. Dies entspreche der Erfahrung bei vergleichbaren
Objekten. Eine längere Lebensdauer erfordere in der Regel einen
sehr hohen Modernisierungsaufwand.

Ende 1999 wurde das Gebäude abgerissen, weil es auch zu herabgesetzten
Preisen über mehrere Jahre nicht mehr vermietbar gewesen war
und leer gestanden hatte.

 

II.

Durch notariellen Vertrag vom 13. 1. 1988 schenkten die Kläger
jedem ihrer vier, in den Jahren 1958 bis 1966 geborenen Kinder eine
Unterbeteiligung an ihrer durch schriftlichen Vertrag vom 1. 8.
1975 gegründeten Gesellschaft bürgerlichen Rechts. Gegenstand
der Gesellschaft ist der Erwerb, die Haltung und Verwaltung von
Grundeigentum sowie die Haltung und Verwaltung des gesamten beiderseitigen
Vermögens der Kläger. Da jedem der Kinder von jedem der
Kläger jeweils ein Anteil vom 90.000 DM geschenkt wurde, fiel
insgesamt auf jedes Kind ein Anteil von 180.000 DM. Die Kläger
nahmen ihre Kinder mit Vermögenseinlagen in dieser Höhe
als stille Gesellschafter in die Gesellschaft mit Wirkung vom 1.
1. 1988 auf. Die alleinige Entscheidungsbefugnis verblieb beim Kläger.
Das Kündigungsrecht war einseitig beschränkt, indem die
Unterbeteiligten nur mit vorheriger Zustimmung des Klägers
kündigen konnten. Nach § 2 des Unterbeteiligungsvertrages konnten
die Unterbeteiligten den auf sie entfallenden Gewinnanteil nach
erfolgter Gewinnfeststellung entnehmen. Nicht entnommene Gewinnanteile
werden ab dem Stichtag für die jeweilige Gewinnfeststellung
mit mindestens dem zu Beginn des betreffenden Kalenderjahres geltenden
Diskontsatz der deutschen Bundesbank verzinst. Dementsprechend haben
die Kinder der Kläger die auf sie entfallenden Gewinnanteile
zum Teil entnommen, in anderen Fällen zinspflichtig stehen
gelassen. Nach § 3 des Vertrages wird der geschäftsführende
Gesellschafter den Unterbeteiligten die Abrechnungen über ihren
Gewinnanteil zuleiten. Darüber hinaus wird er den Unterbeteiligten
diejenigen Auskünfte erteilen, deren sie zur Wahrnehmung ihrer
Rechte aus der Unterbeteiligung bedürfen. Laut § 1 bleiben
die Hauptbeteiligten befugt, für eine Änderung des Gesellschaftsvertrages
der Gesellschaft mit Wirkung auch für die Unterbeteiligten
zu stimmen. Jedoch werden sie bei ihren Entscheidungen die Interessen
der Unterbeteiligten angemessen berücksichtigen. § 2 des Gesellschaftsvertrages
der Kläger vom 1. 8. 1975 wurde bestimmt, dass die Kinder der
Gesellschafter nach Erreichung der Volljährigkeit in die Gesellschaft
eintreten können, soweit der Ehemann diesem Eintritt zustimmt.
Auch die Abtretung eines Anteils an der Gesellschaft war an die
Zustimmung des Ehemannes gebunden. Die Gesellschaft bürgerlichen
Rechts entrichtet Umsatz- und Lohnsteuer. Die Kontenstände
der Kinder haben sich in den Folgejahren weiter auseinander bewegt.

Nur wenige Tage nach der notariellen Beurkundung des Unterbeteiligungsvertrags
vom 13. 1. 1988 wurden der Erbschafts- und Schenkungsteuerstelle
des Beklagten die Schenkungen gemeldet. Der Beklagte forderte daraufhin
die Einreichung von insgesamt acht Schenkungssteuererklärungen,
die ihm auch eingereicht wurden. Da der schenkungssteuerliche Freibetrag
von jeweils 90.000 DM in keinem Fall überschritten wurde, wurde
Schenkungsteuer vom Beklagten nicht erhoben.

Das Unterbeteiligungsverhältnis mit ihrer Tochter ... haben
die Kläger zum 31. 12. 1991 gekündigt, weil die Tochter
... nicht bereit war, einen Ehevertrag abzuschließen, wie
dies im Unterbeteiligungsvertrag für den Fall einer Verheiratung
vorgesehen war. Als Folge der Kündigung erhielt die Tochter
vereinbarungsgemäß den aus der Unterbeteiligung resultierenden
Kapitalanteil von 180.000 DM in voller Höhe ausgezahlt. Zweck
der Unterbeteiligung war, die Kinder der Kläger Zug um Zug
im Wege vorweggenommener Erbfolge an das Vermögen heranzuführen
und dessen Fortbestand zu sichern. Für den Fall eines Vermögensübergangs
auf familienfremde Personen konnten die Kläger die Schenkung
widerrufen.

Mit notariellem Vertrag vom 27. 12. 1995 haben die Kläger
unter Übertragung weiterer Vermögensteile die Unterbeteiligung
ihrer Kinder in Hauptbeteiligung umgewandelt. Nach dem, dieser Urkunde
zu zugrunde liegendem Vermögensstatus verwaltet die Gesellschaft
bürgerlichen Rechts zum 1. 1. 1995 in Fortschreibung der 1988
begründeten Verhältnisse ein Zweifamilienhaus, ein Siebenfamilienhaus,
ein Bürogebäude von ca. 2.300 qm Nutzfläche und Aktien.
Die Kinder haben über ihre Gewinne in allen Jahren frei verfügt.
Darlehensverträge mit den Kindern bestehen nicht. Der Beklagte
hat seit 1996 entsprechende Bescheide über die gesonderte und
einheitliche Feststellung der Besteuerungsgrundalgen erteilt.

 

III.

In der Einkommensteuererklärung 1989 machten die Kläger
für das Mehrfamilienhaus N. aufgrund der Unterbeteiligung ihrer
Kinder "Zinszahlungen" an diese in Höhe von 50.506
DM als Werbungskosten geltend. Der Beklagte erkannte im Einkommensteuerbescheid
1989 vom 24. 7. 1992 das Unterbeteiligungsverhältnis nicht
an und legte für das Gebäude P. nur einen AfA-Satz von
2 % zugrunde. Nach insoweit erfolglosem Einspruch ist Klage erhoben,
mit der die Kläger vortragen, der Beklagte habe den strittigen
AfA-Satz willkürlich von 3 % auf 2 % herabgesetzt. Nicht berücksichtigt
sei, dass ein Investor für eine über Jahrzehnte praktizierte
Abschreibung Vertrauensschutz genieße. Die Kläger verwiesen
auf den vom Gutachter errechneten AfA-Satz von 3,23 §, was zu einem
anzuwendendem AfA-Satz von 3 % führe.

Die Kläger verweisen auf ihre Vermögenssteuererklärung,
nach denen sich die Salden der Unterbeteiligung ihrer Kinder aufgrund
unterschiedlicher Verfügungen der Kinder zwischen 1987 und
1989 entsprechend unterschiedlich entwickelt haben. Seit Aufnahme
der Kinder als Unterbeteiligte hätte jedes Jahr eine Gesellschafterversammlung
stattgefunden, in der den Kindern über die Vermögensanlagen
berichtet, Zinsgutschriften übergeben und alle gewünschten
Auskünfte erteilt worden seien.

Die Kläger beantragen, die Einkommensteuer 1989 in der Weise
festzustellen, dass für das Gebäude P. ein AfA-Satz von
3 % zugrunde gelegt und Schuldzinsen aus Unterbeteiligungsverträgen
mit den Kindern in Höhe von 50.500 DM berücksichtigt werden.

Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen.

Der Beklagte trägt vor, für das Objekt P. betrage der
AfA-Satz nach den typisierten Abschreibungssätzen des § 7 Abs.
4 Nr. 2a EStG 2 %. Nach jedem Eigentumswechsel beginne eine neue
Nutzungsdauer. Regelmäßig sei dabei erneut der typisierende
bzw. gesetzlich festgelegte AfA-Satz von je 2 % anzuwenden, es sei
denn, der neue Eigentümer macht eine kürzere Nutzungsdauer
glaubhaft. Dadurch ergebe sich bei dem einzelnen Gebäude ein
über der typisierten Nutzungsdauer liegender Gesamtabsetzungszeitraum.
Da nach dem von den Klägern vorgelegten Gutachten keine nicht
behebbaren Bauschäden und Baumängel aufgeführt seien,
die sich auf die übliche Gesamtnutzungsdauer auswirken könnten,
müsse es bei der üblichen Restnutzungsdauer bleiben. Ein
Verwaltungs- und Laborgebäude unterliege in der Regel nutzungsbedingt
keinen ständigen dynamischen Belastungen, wie z.B. ein Produktionsgebäude.
Daher könne für ein Verwaltungsgebäude eine übliche
Gesamtnutzungsdauer von 100 Jahren als Erfahrungswert angenommen
werden. Der Beklagte berechnet die verbleibende übliche Gesamtnutzungsdauer
mit 71 Jahren. Die wirtschaftliche Lebensdauer misst er mit einem
Erfahrungswert von 65 bis 75 % der üblichen Gesamtnutzungsdauer.
Dies führt zu einer verbleibenden wirtschaftlichen Restnutzungsdauer
von 50 (49,7) Jahren, also zu einem AfA-Satz von 2 %.

Hinsichtlich des Objekts N. trägt der Beklagte vor, die tatsächliche
Zahlung der im Vertrag vereinbarten Zinsbeträge sei nicht nachgewiesen.
Einem Fremdvergleich halte das Vertragswerk nicht stand. Die Verträge
seien sämtlich so konzipiert, dass die alleinige Entscheidungsberechtigung
beim Kläger verblieb. Der Beklagte bestreitet, dass die von
den Klägern gegründete Gesellschaft bürgerlichen
Rechts einen über die Verwirklichung der eigentlichen ehelichen
Lebensgemeinschaft hinausgehenden gemeinsamen Zweck verfolgt. Die
schenkweise Begründung einer Darlehensforderung von Kindern
gegen ihre Eltern sei nicht als Schenkung mit anschließendem
Darlehensvertrag, sondern als Schenkungsversprechen zu beurteilen
und die aufgrund des Schenkungsversprechens geleisteten Zinsen als
nichtabziehbare Zuwendungen im Sinne des § 12 Nr. 2 EStG anzusehen.
Nach Meinung des Beklagten wurden nur Geldbeträge hin- und
hergeschoben, ohne dass eine materielle Vermögensverschiebung
eintrat. Die Kinder seien zu keiner Zeit in der Verfügung über
die "geschenkten" Geldbeträge freigewesen. Der Schenkungs-
und Unterbeteiligungsvertrag sei am selben Tag beschlossen worden.

 

Aus den Entscheidungsgründen

Die Klage ist teilweise begründet.

 

I.

Der Beklagte hat zu Unrecht einen AfA-Satz von 2 % statt eines
solchen von 3 % angewandt.

Für die Nutzungsdauer im Sinne von § 7 Abs. 4 Satz 2 EStG
gibt § 11 c Abs. 1 EstDV eine Legaldefinition. Danach ist die Nutzungsdauer
der Zeitraum, in dem ein Gebäude voraussichtlich seiner Zweckbestimmung
entsprechend genutzt werden kann. Erhebliche Unterschiede zur "betriebsgewöhnlichen
Nutzungsdauer" des § 7 Abs. 1 EStG ergeben sich daraus nicht.

Die Bemessung der AfA nach der "betriebsgewöhnlichen"
Nutzungsdauer im Sinne von § 7 Abs. 1 EStG wurde durch das Gesetz
zur Neuregelung der AfA bei Gebäuden vom 16. 6. 1964 (BStBl
I 1964, 384) hinsichtlich einer schnelleren Abschreibung nicht eingeschränkt,
sondern für den Regelfall nur typisiert, indem in § 7 Abs.
4 Satz 1 EStG zunächst ein Satz von 2 % oder 2,5 %, also eine
Nutzungsdauer von 40 oder 50 Jahren zugrunde gelegt, ein Rückgriff
auf die tatsächlich kürzere Nutzungsdauer durch § 7 Abs.
4 Satz 2 EStG aber offengelassen wurde. § 7 Abs. 4 Satz 1 EStG enthält
damit nur eine Vereinfachungsregelung, die einerseits ein reibungsloseres
Verwaltungsverfahren erlaubt und andererseits dem Steuerpflichtigen
die Darlegung erspart, dass die Nutzungsdauer nicht länger
als 40 oder 50 Jahre ist (BT-Drucksache IV /2008 Seite 5, vgl. auch
BGH-Beschluss vom 26. 11. 1973, GrS 5/71, BStBl II 1974, 132 und
137).

Der Gesetzgeber hat es danach dem Steuerpflichtigen überlassen,
ob er sich mit dem typisierten AfA-Satz von 2 % oder 2,5 % zufrieden
gibt oder eine tatsächlich kürzere Nutzungsdauer als 40
oder 50 Jahre geltend macht und darlegt. Grundsätzlich steht
es dem Steuerpflichtigen frei, die AfA nach § 7 Abs. 2 Satz 2 EStG
vorzunehmen. In den Motiven des Gesetzes (BT-Drucksache IV/2008
Seite 5) ist der ausdrückliche Hinweis zu finden, dass die
typisierte Nutzungsdauer zu unzureichenden Absetzungen, damit zum
Ausweis überhöhter Einkünfte und zu überhöhten
Besteuerungen führen kann. Deshalb müsse zugelassen werden,
dass der AfA die kürzere tatsächliche Nutzungsdauer des
Gebäudes zugrunde gelegt werde.

An den Nachweis einer kürzeren als der typischen Nutzungsdauer
strenge Anforderung zu stellen, verlangen die Einkommensteuerrichtlinien
seit langem nicht mehr. Im R 44 Abs. 3 Satz 2 EStR 1999 wird für
höhere AfA-Sätze als 2 % oder 2,5 % nur gefordert, dass
technische oder wirtschaflt6iche Umstände dafür sprechen,
dass die tatsächliche Nutzung weniger als 40 oder 50 Jahre
beträgt. Aber auch dies darf nur so verstanden werden, dass
etwas anderes als der Normalfall darzutun ist. Schärfere Anforderungen
als bei der Schätzung der Nutzungsdauer anderer Wirtschaftsgüter
entbehren einer gesetzlichen Grundlage. Eine erhöhte Nachweispflicht
lässt sich aus dem Gesetz nicht ableiten (Werndl in Kirchhof/Söhn,
§ 7 E 32 m.w.N.). Durch Verwaltungsanordnungen lässt sich die
Darlegungs- und Nachweispflicht, wie sei sich aus allgemeinen Grundsätzen
ergibt, nicht erhöhen (vgl. Stöcker, DStZ, 1986, 255).

Am schwierigsten zu bestimmen ist die wirtschaftliche Nutzungsdauer.
Ohne eine Schätzung geht dies nicht; eine mathematisch genaue
Berechnung ist nicht möglich. Gewissheit über eine kürzere
Nutzungsdauer kann nicht verlangt werden (vgl. BGH vom 26. 9. 1971,
VIII R 73/68, BStBl II 1972, 176). Jeder Schätzung und Voraussage
haftet von Natur aus eine gewisse Unsicherheit an. Auszugehen ist
grundsätzlich von der Schätzung des Steuerpflichtigen,
der die konkreten Verhältnisse am besten kennt. Der Schätzung
müssen allerdings Erwägungen zugrunde liegen, wie sie
ein vorsichtig überlegender und vernünftig wirtschaftender
Steuerpflichtiger anstellt. Andererseits hat das Finanzamt Vormundung
und Beckmesserei zu meiden. Es kann die Schätzung des Steuerpflichtigen
nur verwerfen, wenn sie eindeutig außerhalb des angemessenen
Schätzungsrahmens liegt. Für den Steuerpflichtigen als
privaten Vermieter gelten insofern keine anderen Grundsätze
als für den Steuerpflichtigen als Gewerbebetreibender; private
und gewerbliche Vermietung können hier nicht unterschiedlich
behandelt werden.

Nach diesen Grundsätzen haben die Kläger den erforderlichen
Nachweis durch das vorgelegte Gutachten eines öffentlich bestellten
und vereidigten Sachverständigen erbracht. Dieses kommt mit
nachvollziehbarer und überzeugender Begründung zu dem
Ergebnis, dass die für die Kläger maßgebliche tatsächliche
Nutzungsdauer 30 Jahre beträgt. Wesentlich ist dabei, dass
das Objekt als Labor-, Lager- und Bürogebäude eines Steinzeugunternehmens
errichtet worden ist und deshalb von baulichen Beanspruchungen und
Belastungen auszugehen ist, die sich denen eines Produktionsbetriebes
nähern und zu einer spezifischen, die Nutzungsdauer verkürzenden
Ausgestaltung führen.

Mehr als bestätigt ist die Prognose des Gutachters durch die
zwischenzeitliche Entwicklung. Denn bereits etwa 10 Jahre nach dem
Erwerb des Gebäudes durch die Kläger hat es sich als wirtschaftlich
nicht mehr nutzbar erwiesen, so dass es abgerissen werden musste.

 

II.

Unbegründet ist die Klage hinsichtlich der Unterbeteiligungen.

Die Kinder der Kläger erzielten im Streitjahr keine Einkünfte
aus Vermietung und Verpachtung, um die sich die Einkünfte der
Kläger anteilig vermindert hätten. Für atypische
Unterbeteiligungen an Personengesellschaften mit Einkünften
aus Vermietung und Verpachtung gelten andere Grundsätze als
für solche mit Einkünften aus Gewerbebetrieb. § 15 Abs.
1 Satz 1 nr. 2 EStG ist nach ständiger Rechtsprechung auf Einkünfte
aus Vermietung und Verpachtung unanwendbar. Denn bei der Zurechnung
von Einkünften aus Gewerbebetrieb wird auf die Mitunternehmerstellung
abgestellt, die wiederum voraussetzt, dass ein Mitunternehmerrisiko
getragen wird und Mitunternehmerinitiative entfaltet werden kann.

Demgegenüber erzielt Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung
derjenige, der Träger der Rechte und Pflichten aus dem Mietverhältnis
ist. Das ist regelmäßig nur derjenige, der nach außen
hin als Vermieter auftritt. Die Unterbeteiligung am Gesellschaftsanteil
eines Gesellschafters einer Personengesellschaft mit Einkünften
aus Vermietung und Verpachtung führt deshalb jedenfalls dann
nicht zu einer Verlagerung von anteiligen Einkünften aus Vermietung
und Verpachtung auf den Unterbeteiligten, wenn dieser nach außen
nicht als Vermieter in Erscheinung tritt und der Gesellschafter
ihm lediglich auf schuldrechtlicher Grundlage eine Beteiligung an
seinem Gewinnanteil und Auseinandersetzungsguthaben sowie Mitwirkungsrechte
nur in bestimmten Gesellschaftsangelegenheiten einräumt. Der
Unterbeteiligte ist in einem solchen Fall nicht Träger von
Rechten und Pflichten aus dem Mietvertrag. Er ist nicht Gesellschafter.
Er steht lediglich in Rechtsbeziehungen zu dem Hauptgesellschafter
und bildet mit diesem eine Innengesellschaft. Gegenüber dem
Vertragspartner der Personengesellschaft hat er deshalb weder Rechte
noch Pflichten und ist auch am Vermögen der Gesellschaft nicht
beteiligt. Der Gesellschafter kann ihm allerdings einen schuldrechtlichen
Anspruch auf das Auseinandersetzungsguthaben und Mitspracherecht
in Gesellschaftsangelegenheiten einräumen. Auch diese Rechte
bestehen indes nur im Innenverhältnis zwischen des Gesellschaftern
und Unterbeteiligten. Der Unterbeteiligte ist demnach regelmäßig
nicht Träger der Rechte und Pflichten aus dem Mietverhältnis.
Er ist lediglich an wirtschaftlichem Ergebnis des Gesellschafters
beteiligt. Seine Beteiligung steht aus wirtschaftlicher Sicht der
Vorausabtretung eines Überschussanteils gleich, die für
die Zurechnung von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung
nicht ausreicht (BGH vom 3. 12. 1991, IX R 55/89, BStBl II 1992,
459; vom 3. 12. 1991, IX R 10/87, BFH/NV 1992, 662). Bei Personengesellschaften
mit Einkünften aus Vermietung und Verpachtung ist auch der
Gesichtspunkt, minderjährige Kinder an das Unternehmen heranzuführen,
nicht von Bedeutung (BFH vom 17. 12. 1996, IX R 30/94, BStBl II
1997, 405).

Die Kläger können den an ihre Kinder im Streitjahr gezahlten
Betrag auch nicht als Darlehenszinsen, etwa im Rahmen eins partialischen
Darlehens, steuerlich geltend machen. Denn die Kläger haben
mit ihren Kindern nicht einen Darlehensvertrag, sondern einen Gesellschaftsvertrag
abgeschlossen. Dabei bleibt es, obwohl der Gesellschaftsvertrag
aus den genannten Gründen steuerlich nicht anerkannt werden
kann. Die steuerliche Beurteilung muss von dem ausgehen, was die
Steuerpflichtigen rechtsgültig vereinbart haben. An die Stelle
eines wirksam abgeschlossenen Gesellschaftsvertrages kann für
die steuerliche Beurteilung nicht ein tatsächlich nicht existierender
Darlehensvertrag gesetzt werden (BFH vom 6. 7. 1995, IV R 79/94,
BStBl II 1996, 269).

Die Kostenentscheidung beruht auf § 136 Abs. 1 FGO.
 

Gericht: FG Köln
Aktenzeichen: - 8 K 6294/95

Redaktion (allg.)

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